解讀財(cái)稅[2009]61號(hào)：關(guān)注營(yíng)業(yè)稅失效廢止文件及條款的規(guī)定（上）
新《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》及《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)新條例、新細(xì)則）從2009年1月1日起實(shí)施，新舊法規(guī)的變化使得原來(lái)的一些規(guī)范性文件已失去了法律效力，日前，財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局依各自的權(quán)限相繼下發(fā)文件對(duì)原有文件進(jìn)行清理，繼國(guó)家稅務(wù)總局于2009年3月4日下發(fā)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于公布廢止的營(yíng)業(yè)稅規(guī)范性文件目錄的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]29號(hào)）文件后，2009年5月8日財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于公布若干廢止和失效的營(yíng)業(yè)稅規(guī)范性文件的通知》（財(cái)稅[2009]61號(hào)）文件，針對(duì)最新下發(fā)的財(cái)稅[2009]61號(hào)文件，企業(yè)應(yīng)對(duì)影響較大的文件從以下幾個(gè)方面加以關(guān)注。
一、因新條例及細(xì)則有新的規(guī)定而廢止的文件或條款
1、關(guān)于娛樂(lè)業(yè)稅率問(wèn)題
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整部分娛樂(lè)業(yè)營(yíng)業(yè)稅稅率的通知（財(cái)稅字[2001]73號(hào)）
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確調(diào)整營(yíng)業(yè)稅稅率的娛樂(lè)業(yè)范圍的通知（財(cái)稅[2001]145號(hào)）
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)減臺(tái)球保齡球營(yíng)業(yè)稅稅率的通知（財(cái)稅[2004]97號(hào)）
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)青少年活動(dòng)場(chǎng)所電子游戲廳有關(guān)所得稅和營(yíng)業(yè)稅政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅[2000]21號(hào)）第二條
新規(guī)：根據(jù)新條例第二條規(guī)定，納稅人經(jīng)營(yíng)娛樂(lè)業(yè)具體適用的稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在本條例規(guī)定的幅度內(nèi)決定。
說(shuō)明：新條例取消了原營(yíng)業(yè)稅的稅目稅率表中的征收范圍，試行了15年的《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<營(yíng)業(yè)稅稅目注釋>（試行稿）的通知》（國(guó)稅發(fā)[1993]149號(hào)）文件是否還適用，有待總局再次發(fā)原文明確。關(guān)于娛樂(lè)業(yè)具體適用稅率的規(guī)定，根據(jù)新條例的規(guī)定已不再由財(cái)政部及總局發(fā)文明確，而改由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在本條例規(guī)定的幅度內(nèi)決定。
2、關(guān)于裝飾勞務(wù)問(wèn)題
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅[2006]114號(hào)）
新規(guī)：新細(xì)則第十六條規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款。
新細(xì)則第七條規(guī)定：納稅人的下列混合銷(xiāo)售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額和貨物的銷(xiāo)售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅，貨物銷(xiāo)售額不繳納營(yíng)業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額：
（一）提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時(shí)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物的行為；
（二）財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
說(shuō)明：新細(xì)則已對(duì)裝飾勞務(wù)做了除外規(guī)定，即對(duì)于裝飾勞務(wù)，無(wú)論是否為清包工的形式，其營(yíng)業(yè)額可以不包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，對(duì)裝飾勞務(wù)避免了重復(fù)征稅問(wèn)題。
3、關(guān)于起征點(diǎn)問(wèn)題
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于下崗失業(yè)人員再就業(yè)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的補(bǔ)充通知（財(cái)稅[2003]12號(hào)）
新規(guī)：根據(jù)新細(xì)則第二十三條的規(guī)定：
條例第十條所稱(chēng)營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)，是指納稅人營(yíng)業(yè)額合計(jì)達(dá)到起征點(diǎn)。
營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)的適用范圍限于個(gè)人。
營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)的幅度規(guī)定如下：
（一）按期納稅的，為月?tīng)I(yíng)業(yè)額1000－5000元；
（二）按次納稅的，為每次（日）營(yíng)業(yè)額100元。
省、自治區(qū)、直轄市財(cái)政廳（局）、稅務(wù)局應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實(shí)際情況確定本地區(qū)適用的起征點(diǎn)，并報(bào)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局備案。
說(shuō)明：將《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于下崗失業(yè)人員再就業(yè)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2002]208號(hào)）文件對(duì)營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)的規(guī)定上升為細(xì)則，營(yíng)業(yè)額的幅度沒(méi)有變化，但關(guān)于起征點(diǎn)需注意的是，這里明確了營(yíng)業(yè)額是指合計(jì)數(shù)，而不是單一稅目的營(yíng)業(yè)額。并且關(guān)于起征點(diǎn)的規(guī)定僅限于個(gè)人，根據(jù)新細(xì)則第九條第二款的規(guī)定，條例第一條所稱(chēng)個(gè)人，是指?jìng)€(gè)體工商戶(hù)和其他個(gè)人。
4、關(guān)于免稅規(guī)定
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)機(jī)動(dòng)車(chē)駕駛員培訓(xùn)業(yè)務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知（財(cái)稅字[1995]15號(hào)）
新規(guī)：根據(jù)新條例第八條規(guī)定：下列項(xiàng)目免征營(yíng)業(yè)稅：
（四）學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)提供的教育勞務(wù)，學(xué)生勤工儉學(xué)提供的勞務(wù)；
除前款規(guī)定外，營(yíng)業(yè)稅的免稅、減稅項(xiàng)目由國(guó)務(wù)院規(guī)定。任何地區(qū)、部門(mén)均不得規(guī)定免稅、減稅項(xiàng)目。
新細(xì)則第二十二條的規(guī)定：條例第八條規(guī)定的部分免稅項(xiàng)目的范圍，限定如下：
（二）第一款第（四）項(xiàng)所稱(chēng)學(xué)校和其他教育機(jī)構(gòu)，是指普通學(xué)校以及經(jīng)地、市級(jí)以上人民政府或者同級(jí)政府的教育行政部門(mén)批準(zhǔn)成立、國(guó)家承認(rèn)其學(xué)員學(xué)歷的各類(lèi)學(xué)校。
說(shuō)明：駕校收入應(yīng)按“文化體育業(yè)”繳納營(yíng)業(yè)稅，不符合免稅條件，應(yīng)按規(guī)定征營(yíng)業(yè)稅。
5、關(guān)于外國(guó)公司船舶運(yùn)輸收入問(wèn)題
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《外國(guó)公司船舶運(yùn)輸收入征稅辦法》的通知（財(cái)稅字[1996]87號(hào)）有關(guān)營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定。
新規(guī)：（1）營(yíng)業(yè)稅境內(nèi)外勞務(wù)劃分問(wèn)題，依據(jù)新細(xì)則第四條的規(guī)定：
條例第一條所稱(chēng)在中華人民共和國(guó)境內(nèi)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)境內(nèi)）提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，是指：
（一）提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個(gè)人在境內(nèi)；
（2）營(yíng)業(yè)稅扣繳義務(wù)人問(wèn)題，依據(jù)新條例第十一條規(guī)定：
（一）中華人民共和國(guó)境外的單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒(méi)有代理人的，以受讓方或者購(gòu)買(mǎi)方為扣繳義務(wù)人。
（二）國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的其他扣繳義務(wù)人。
（3）運(yùn)輸業(yè)差額征稅問(wèn)題，依據(jù)新條例第五條規(guī)定：納稅人將承攬的運(yùn)輸業(yè)務(wù)分給其他單位或者個(gè)人的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位或者個(gè)人的運(yùn)輸費(fèi)用后的余額為營(yíng)業(yè)額。
（4）對(duì)于和我國(guó)簽訂海運(yùn)、空運(yùn)稅收協(xié)定的國(guó)家按協(xié)定執(zhí)行。
說(shuō)明：關(guān)于外國(guó)公司船舶運(yùn)輸從中國(guó)取得收入的問(wèn)題，關(guān)于營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定應(yīng)依上述新規(guī)定處理。
6、關(guān)于不征營(yíng)業(yè)稅收入問(wèn)題
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于供電工程貼費(fèi)不征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅的通知（財(cái)稅字[1997]102號(hào)）有關(guān)營(yíng)業(yè)稅規(guī)定。
新規(guī)：不征收營(yíng)業(yè)稅的政府性基金或行政事業(yè)性收費(fèi)的判定方法依據(jù)新細(xì)則第十三條規(guī)定執(zhí)行：同時(shí)符合以下條件代為收取的政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)不征收營(yíng)業(yè)稅：
（一）由國(guó)務(wù)院或者財(cái)政部批準(zhǔn)設(shè)立的政府性基金，由國(guó)務(wù)院或者省級(jí)人民政府及其財(cái)政、價(jià)格主管部門(mén)批準(zhǔn)設(shè)立的行政事業(yè)性收費(fèi)；
（二）收取時(shí)開(kāi)具省級(jí)以上財(cái)政部門(mén)印制的財(cái)政票據(jù)；
（三）所收款項(xiàng)全額上繳財(cái)政。
說(shuō)明：關(guān)于供電工程貼費(fèi)，根據(jù)貼費(fèi)的性質(zhì)和用途，不符合細(xì)則規(guī)定的代為收取的費(fèi)用的條件，應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。
7、關(guān)于個(gè)人提供服務(wù)收入問(wèn)題
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人提供非有形商品推銷(xiāo)代理等服務(wù)活動(dòng)取得收入征收營(yíng)業(yè)稅和個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知（財(cái)稅字[1997]103號(hào)）第一條有關(guān)營(yíng)業(yè)稅規(guī)定。
新規(guī)：根據(jù)新細(xì)則第三條規(guī)定：條例第一條所稱(chēng)提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供條例規(guī)定的勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為（以下稱(chēng)應(yīng)稅行為）。但單位或者個(gè)體工商戶(hù)聘用的員工為本單位或者雇主提供條例規(guī)定的勞務(wù)，不包括在內(nèi)。
說(shuō)明：適用條款發(fā)生變化，但仍不征收營(yíng)業(yè)稅。
二、因與新條例及細(xì)則的規(guī)定相違背而廢止的文件或條款
1、保險(xiǎn)公司辦理的出口信用保險(xiǎn)問(wèn)題
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)中國(guó)人民保險(xiǎn)公司辦理的出口信用保險(xiǎn)業(yè)務(wù)不征營(yíng)業(yè)稅的通知（財(cái)稅字[1994]15號(hào)）
財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中國(guó)進(jìn)出口銀行辦理的出口信用保險(xiǎn)業(yè)務(wù)不征營(yíng)業(yè)稅的通知（財(cái)稅字[1996]2號(hào)）
財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于對(duì)中國(guó)出口信用保險(xiǎn)公司辦理的出口信用保險(xiǎn)業(yè)務(wù)不征收營(yíng)業(yè)稅的通知（財(cái)稅[2002]157號(hào)）
新規(guī)：新細(xì)則第四條規(guī)定：條例第一條所稱(chēng)在中華人民共和國(guó)境內(nèi)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)境內(nèi)）提供條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，是指：（一）提供或者接受條例規(guī)定勞務(wù)的單位或者個(gè)人在境內(nèi)；
新條例第八條第七款規(guī)定：境內(nèi)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)為出口貨物提供的保險(xiǎn)產(chǎn)品免征營(yíng)業(yè)稅。
新細(xì)則第二十二條第五款規(guī)定：第一款第（七）項(xiàng)所稱(chēng)為出口貨物提供的保險(xiǎn)產(chǎn)品，包括出口貨物保險(xiǎn)和出口信用保險(xiǎn)。
說(shuō)明：上述政策屬于在原條例及細(xì)則下的不征稅條款，但根據(jù)新細(xì)則第四條的規(guī)定屬于應(yīng)征營(yíng)業(yè)稅的范圍，同時(shí)根據(jù)新條例第八條第七款的規(guī)定屬于可以免征營(yíng)業(yè)稅的范圍。
2、關(guān)于建筑業(yè)扣繳義務(wù)人問(wèn)題
文件：財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知（財(cái)稅[2006]177號(hào)）
新規(guī)：（1）建筑業(yè)扣繳義務(wù)人根據(jù)新條例第十一條規(guī)定執(zhí)行：
營(yíng)業(yè)稅扣繳義務(wù)人：
（一）中華人民共和國(guó)境外的單位或者個(gè)人在境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)的，以其境內(nèi)代理人為扣繳義務(wù)人；在境內(nèi)沒(méi)有代理人的，以受讓方或者購(gòu)買(mǎi)方為扣繳義務(wù)人。
（二）國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的其他扣繳義務(wù)人。
（2）新條例第十二條規(guī)定：營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。
國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的，從其規(guī)定。
營(yíng)業(yè)稅扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人營(yíng)業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。
新細(xì)則第二十四條規(guī)定：條例第十二條所稱(chēng)收訖營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過(guò)程中或者完成后收取的款項(xiàng)。
條例第十二條所稱(chēng)取得索取營(yíng)業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書(shū)面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。
新細(xì)則第二十五條第二款規(guī)定：納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
（3）新條例第十四條規(guī)定：
營(yíng)業(yè)稅納稅地點(diǎn)：
（一）納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。但是，納稅人提供的建筑業(yè)勞務(wù)以及國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的其他應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。
扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)向其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納其扣繳的稅款。
（4）新細(xì)則第二十六條規(guī)定：按照條例第十四條規(guī)定，納稅人應(yīng)當(dāng)向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地、土地或者不動(dòng)產(chǎn)所在地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅而自應(yīng)當(dāng)申報(bào)納稅之月起超過(guò)6個(gè)月沒(méi)有申報(bào)納稅的，由其機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款。
說(shuō)明：根據(jù)上述規(guī)定，原來(lái)對(duì)建筑業(yè)影響很大的財(cái)稅[2006]177號(hào)文件已不再執(zhí)行，建設(shè)方與總包方均不再是分包方建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅的扣繳義務(wù)人，分包方應(yīng)自行于勞務(wù)發(fā)生地繳納稅款。
根據(jù)新細(xì)則第五條第二款的規(guī)定：“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；”那么對(duì)總包方而言是可以差額納稅的，這里會(huì)有一個(gè)發(fā)票的問(wèn)題一直備受關(guān)注，假設(shè)總包工程款為200萬(wàn)元，其中分包為50萬(wàn)元，如何開(kāi)具發(fā)票更合理？現(xiàn)在的處理模式應(yīng)為：總包人向建設(shè)單位開(kāi)具200萬(wàn)元的發(fā)票進(jìn)行工程結(jié)算，分包方向總包方開(kāi)具50萬(wàn)的發(fā)票進(jìn)行分包工程結(jié)算，然后總包將分包開(kāi)來(lái)的發(fā)票進(jìn)行營(yíng)業(yè)額抵減并申報(bào)納稅?，F(xiàn)實(shí)中為征收管理需要，通常稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)采取委托建設(shè)方代扣總包方和分包方的稅款的辦法。
根據(jù)新細(xì)則第五條第二款的規(guī)定，只有總包方發(fā)生分包業(yè)務(wù)可以差額納稅，其他企業(yè)的再分包業(yè)務(wù)應(yīng)按取得收入全額繳納營(yíng)業(yè)稅。因轉(zhuǎn)包屬于法律禁止的行為，新細(xì)則同時(shí)也刪除了對(duì)“轉(zhuǎn)包”的相關(guān)規(guī)定。
建筑業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間注意采取預(yù)收賬款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款當(dāng)天。
建筑業(yè)納稅人納稅地點(diǎn)做特殊關(guān)注，為應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地。
異地提供建筑業(yè)勞務(wù)超6個(gè)月未申報(bào)納稅，機(jī)構(gòu)所在地或者居住地的稅務(wù)機(jī)關(guān)可補(bǔ)征稅款。